Dettaglio parere dell'Avv. Maurizio Villani in materia fiscale e tributaria

10/05/2006

Diniego istanza di condono

Quesito

Egr. Dottore, desidero ricevere un suo emerito parere sulla mia vicenda che brevemente le riassumo.

- In data 08.07.2003, nei confronti della mia SRL, è iniziato, da parte della G.F., un controllo volto a verificare l’osservanza delle prescrizioni, imposte ai fini fiscali e previdenziali ai sostituti di imposta.
Nel corso dell’attività ispettiva, poiché a seguito di interrogazione al C.E.D. collegato con l’anagrafe tributaria, è stata rinvenuta la mancata presentazione delle dichiarazioni sia ai fini IVA che ai fini II.DD., è stata disposta una verifica per gli anni dal 1998 al 08/07/2003.

Al fine di regolarizzare e sanare quanto rilevato, ho aderito al condono fiscale 'c.d. Condono Tombale' per gli anni 1997-2002.

- Recentemente, l’Agenzia delle Entrate di Catania, mi ha invitata, in via del tutto formale, ad esibire la ricevuta di presentazione del mod. 760/98 in quanto dall’interrogazione all’anagrafe tributaria, la dichiarazione in questione, improvvisamente è risultata omessa.
(L’operatrice mi riferisce, infatti, che in una precedente interrogazione risultava presentata e poi successivamente a seguito di un aggiornamento del sistema era scomparsa).

- Non essendo stata in grado di esibire la ricevuta, in data 05.04.2006, ho ricevuto notifica di avviso di accertamento con rigetto dell’istanza di definizione art.9 L.289/2002 con la seguente motivazione:

'Vista l'istanza di definizione automatica n..................... prodotta il 31/05/2004 con la quale codesta società ha inteso condonare, ai sensi dell'art.9 L.289/2002, le annualità dal 1997 al 2002 per il settore II.DD. e dal 1998 al 2002 per il settore IVA;

Considerato che la condizione necessaria per accedere alla definizione automatica per tutte e due i settori impositivi (II.DD.e IVA) è l'esistenza di almeno una dichiarazione dei redditi presentata, sia nel settore II.DD. che nel settore IVA,per gli anni dal 1997 al 2002;

Rilevato che l'unica dichiarazione mod. unico II.DD. e IVA prodotta è quella relativa all'anno 2002, in quanto per gli altri anni dal 1997 al 2001 la stessa è stata omessa per tutte e due i settori impositivi;

Rilevato però che la predetta dichiarazione dei redditi, sia ai fini II. DD. che IVA, è stata presentata telematicamente in data 4/11/2003 e quindi oltre il termine del 31/10/2003 previsto dal comma 44 dell'art.2 L.350/2003 prorogato al 3/11/2003 giusto comunicato stampa del 31/10/2003 dell'Agenzia dell'Entrate;

Considerato che il rispetto del predetto termine di presentazione è condizione essenziale per poter validamente definire in via automatica (art.9) tutti gli anni dal 1997 al 2002;

Rilevato inoltre, dall'esame della predetta istanza di condono, che l'annualità 1997 è stata definita ai fini II.DD. erroneamente con una maggiore imposta dovuta di euro 400,00 anziché di euro 3.000,00 pur in assenza della predetta dichiarazione dei redditi, mentre per il settore IVA, in presenza di omessa dichiarazione l'annualità 1997 non è stata inclusa nella richiesta definizione, contravvenendo all'obbligo, a pena di nullità, di includere nella definizione automatica tutte le annualità dal 1997 al 2002;

Per tutto quanto sopra rilevato, viene rigettata la predetta istanza di definizione automatica prodotta.

Avverso il presente provvedimento è ammesso ricorso presso la Commissione Provinciale Tributaria di Catania entro 60 gg. dalla notifica, ai sensi e secondo le modalità previste dal D.lgs. n.546 del 31/12/1992.

Constatato che codesta società risulta aver omesso la presentazione della dichiarazione mod. 760/02, per l'esercizio chiuso al 31/12/2001, in violazione dell'art.1 DPR 600/73;

Visto il p.v. di constatazione redatto in data 10/02/2004 dalla P.T. di P. a conclusione di verifica fiscale a carattere parziale eseguita nei confronti di codesta societa' e che in questa sede s'intende interamente richiamata e costituisce parte integrante del presente atto;

Rilevato dal suddetto p.v.c. che per l'esercizio 2001 è emerso quanto segue:

VIOLAZIONI SOSTANZIALI
RILIEVI AI FINI DELLE II.DD.

Ricavi conseguiti e non dichiarati per complessive Lire. … quantificati sulla base della documentazione esibita(v.fgl.nr.9 p.v.c.).

Ciò premesso,
Quest'ufficio,
ai sensi dell'art.41 DPR 600/73, accerta induttivamente il reddito imponibile IRPEG di …'

- Voglio precisarLe che la G.F. non ha esteso la verifica all’anno 1997 perché la dichiarazione risultava presentata, ma ciò purtroppo non si evince espressamente dai p.v.c..

Desidero sapere, se ci sono dei motivi validi per potermi opporre all’istanza di diniego del condono e quindi annullare l’avviso di accertamento.

E' corretta la disposizione secondo cui l'unico 2003 deve considerarsi omesso qualora non sia presentato entro il termine del 03/11/2003 anche se presentato entro 90 giorni dalla scadenza?

Resto in attesa anche per eventuali maggiori chiarimenti utili per una migliore comprensione della domanda.

Prov. Catania.

Parere

Gentile Dottoressa, in ordine al quesito da Lei proposto, Le preciso quanto segue.

Tra i vari strumenti messi a disposizione dall’Amministrazione Finanziaria per sanare le posizioni degli anni pregressi, la definizione automatica, c.d. condono tombale, disciplinata dall’art. 9 L. n. 289 del 27/12/2002 (G.U. n. 305 del 31/12/2002), risulta essere la più completa in quanto (lo ricorda la parola stessa) copre definitivamente la quasi totalità delle imposte e preclude l’eventuale pretesa del Fisco per i periodi d’imposta per i quali i termini di presentazione delle dichiarazioni sono scaduti entro il 31 ottobre 2002.

I principali vantaggi derivanti da questa tipologia di definizione sono:
1) il periodo d’imposta sanato diventa definitivo e, pertanto, non è più possibile che l’Amministrazione Finanziaria avanzi alcuna pretesa in merito o che possa effettuare controlli tramite accessi, ispezioni o accertamenti;
2) conseguentemente, non possono essere irrogate sanzioni amministrative per gli anni coperti dal condono;
3) la copertura del condono tombale si estende alla sfera penale, in quanto viene prevista la non punibilità per i reati di fonte tributaria;
4) il condono tombale consente, inoltre, di regolarizzare le scritture contabili.

Particolarità del condono tombale è che non può essere definito un singolo periodo d’imposta; se si decide di aderire al tombale si devono necessariamente e a pena di nullità ricomprendere nella sanatoria tutti i periodi considerati dalla legge.

Tali periodi, per le imposte dirette, sono quelli compresi tra il 1997 e il 2001 compreso il periodo relativo al 1996 se la relativa dichiarazione è stata omessa.

Per quanto concerne l’IVA sono sanabili gli anni dal 1998 al 2001, mentre il 1997 rientra nella definizione solo se la relativa dichiarazione è stata omessa.

A tal proposito, infatti, l’art. 9, comma 1, sancisce l’obbligatorietà, a pena di nullità, per i contribuenti interessati, a definire tutte le imposte dirette e l’IVA.

Si fa presente, altresì, che gli anni in cui è stata omessa la presentazione della dichiarazione sono sanabili; l’unica esclusione si ha nel caso in cui un soggetto non abbia mai presentato alcuna dichiarazione.
Non sono da considerarsi omesse, le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione.

Tale principio è contenuto nell’art. 2, comma 7 del D.P.R. n. 322 del 22/07/1998, recante il titolo 'Termine per la presentazione della dichiarazione in materia di imposte sui redditi e di I.R.A.P.', il quale stabilisce che 'Sono considerate valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine, salva restando l’applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo'. Il tutto viene confermato ed avvalorato dal secondo comma dell’art. 5 del D. Lgs. n. 74/2000, rubricato 'Omessa dichiarazione', il quale prevede che '…..non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto'.

Tale principio è stato ripreso dalla stessa Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 12/E del 21/02/2003 che in ordine alle dichiarazioni tardive, ossia a quelle dichiarazioni presentate oltre i termini ordinari, prevede l’applicazione della disposizione di cui all’art. 2, comma 7, D.P.R. n. 322/98 cit., secondo cui sono considerate valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine salva restando l’applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo.

Ne consegue che, anche l’unica dichiarazione presentata tardivamente entro 90 giorni dalla scadenza consente l’accesso alla definizione automatica di cui all’art. 9 per tutti i periodi d’imposta relativi allo stesso settore impositivo.

Dal principio secondo cui la dichiarazione tardivamente presentata è valida, ne deriva l’ulteriore conseguenza che ai fini del calcolo degli importi dovuti per la definizione automatica, occorre fare riferimento ai valori esposti in detta dichiarazione.

Rebus sic stantibus, l’Amministrazione Finanziaria, nel caso de quo, non poteva rigettare l’istanza di condono in quanto la dichiarazione dei redditi, relativa alle II.DD. e all’IVA – periodo d’imposta 2002 – non può essere considerata omessa, in quanto presentata entro il termine dei 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione.
Alla luce di quanto sopra esposto, ne consegue che in sede di impugnazione si dovrà far valere la validità del condono, in quanto, nella fattispecie in esame, non ricorre l’ipotesi di omessa dichiarazione, così come previsto dall’art. 2 D.P.R. n. 322/98 cit. e dall’ art. 5 D. Lgs. n. 74/2000 cit. ed ulteriormente confermato dalla stessa Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 12/E cit..

Come, non è causa di rigetto dell’istanza di definizione l’errore relativo all’annualità 1997, definita con un’imposta dovuta di euro 400,00, anziché di euro 3.000,00, e, quindi, come tale, da eccepire in sede di contenzioso, in quanto nell’ambito delle disposizioni in materia di sanatorie fiscali contenute nella L. n. 289/2002 cit., il principio dell’errore scusabile è espressamente previsto nel comma 9 dell’art. 16, recante disposizioni in tema di chiusura di liti fiscali pendenti.

A tal riguardo, nella Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 12/E del 21/02/2003 cit. è stato precisato che l’errore può ritenersi scusabile ogniqualvolta il soggetto abbia osservato una normale diligenza nella determinazione del valore della lite e nel calcolo degli importi dovuti.

La fattispecie dell’errore scusabile ricorre in tutti i casi in cui sussistano condizioni di obiettiva incertezza o di particolare complessità del calcolo ovvero alla mancanza di negligenza nella individuazione della somma dovuta.

Il principio dell’errore scusabile, nonostante ne sia fatta espressa menzione soltanto nella disposizione relativa alla chiusura delle liti fiscali pendenti, è da ritenersi applicabile, sulla base di considerazioni logico-sistematiche fondate sulla comune ratio delle disposizioni concernenti le sanatorie fiscali, anche alle altre procedure previste dagli artt. 7, 8, 9, 9-bis, 12, 14 e 15 della Legge Finanziaria 2003 (v. Circolare Agenzia delle Entrate n. 17/E del 21/03/2003).

Si è, ad esempio, in presenza di un errore scusabile, allorquando, posti per fermi i dati da computare ed il criterio matematico da seguire, il contribuente sia incorso in una svista materiale nelle relative operazioni aritmetiche o di calcolo rilevabile, prima facie in base ai dati ed ai criteri seguiti; errore, dunque, emendabile con la semplice ripetizione del calcolo.

In definitiva, Lei può opporsi al rigetto dell’istanza di condono e, quindi, eccepire la nullità dell’avviso di accertamento, facendo valere le due eccezioni sopra esposte e, nello stesso tempo, contestare eventuali vizi formali dell’atto, quali il difetto di motivazione o il difetto di sottoscrizione.

Distinti saluti.