PARERE

Dettaglio parere dell'Avv. Maurizio Villani in materia fiscale e tributaria

30/09/2004

Esenzione IVA dalle prestazioni mediche

Quesito

Relativamente alle due sentenze della Corte di giustizia UE cause 307/01 e 212/01, concernenti le prestazioni sanitarie di medicina legale rese da medici abilitati, volevo sapere se vi risulta che le succitate prestazioni debbano essere assoggettate all'IVA, dato che telefonando al call-center dell'Agenzia delle Entrate mi hanno risposto che a parere loro solo le prestazioni extra mediche sono imponibili IVA.

Parere

L'art. 10, comma 1, n. 18 D.P.R. n. 633 del 26/10/1972, e successive modifiche ed integrazioni, stabilisce testualmente che sono esenti dall'IVA:
'le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell'esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza, ai sensi dell'articolo 99 del Testo Unico delle leggi sanitarie, approvato con regio decreto 27 luglio 1934 n. 1265, e successive modificazioni, ovvero individuate con decreto del Ministro della Sanità, di concerto con il Ministro delle Finanze'.

Per la disciplina comunitaria, sono applicabili gli artt. 13, 15, par. 11, 26-ter, direttiva 17 maggio 1977 n. 77/388/CEE.

Il Ministero delle Finanze, già con la circolare n. 65-prot. n. 431007 - del 04/11/1992, a seguito delle richieste circa il trattamento, ai fini IVA, applicabile alle prestazioni di medicina legale resa da medici in sede giudiziaria, quali consulenti tecnici d'ufficio o periti di parte nonchè membri di commissioni sanitarie d'invalidi civili, chiarì che, nel corso della riunione dei Capi degli Ispettorati Compartimentali delle imposte indirette sugli affari, svoltasi a Roma nei giorni 10-13 luglio 1990, si precisò che rientrano nell'esenzione dell'Iva le certificazioni di ogni tipo e grado, le prestazioni di medicina sportiva, le prestazioni di medicina del lavoro, le mere prestazioni di medicina fiscale, le prestazioni di accertamento di idoneità a specifiche mansioni, nonchè quelle rese in sede giudiziaria, purchè 'siano collegate con lo specifico esercizio delle professioni e arti sanitarie ai sensi dell'art. 99 sopracitato'.

Successivamente, la Corte di Giustizia UE, Sezione quinta, con le seguenti sentenze ha stabilito che:

1) la normativa comunitaria deve essere interpretata nel senso che non rientrano nell'ambito di applicazione dell'esenzione IVA le prestazioni mediche che consistono non già nel somministrare cure alle persone mediante diagnosi e trattamenti di una malattia o di qualsiasi altro problema di salute, bensì nello stabilire, con analisi biologiche, l'affinità genetica di individui; il fatto che il medico che agisce in qualità di perito sia stato incaricato da un giudice è irrilevante al riguardo (sentenza del 14 settembre 2000, nel procedimento C-384/98);

2) la normativa comunitaria deve essere interpretata nel senso che l'esenzione dall'Iva prevista dalla sesta direttiva non si applica alla prestazione di un medico consistente nell'effettuare una perizia relativa allo stato di salute di una persona per sostenere o invalidare una domanda di versamento di una pensione di invalidità; la circostanza che il perito medico abbia ricevuto l'incarico da un giudice o da un istituto previdenziale è priva di rilevanza a tale proposito (sentenza del 20 novembre 2003, nel procedimento C-212/01);

3) infine, l'art. 13, parte A, n. 1, lett. c), della sesta direttiva del consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione della legislazione degli Stati membri relative sulle imposte sulla cifra d'affari - Sistema Comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, deve essere interpretato nel senso che l'esenzione dall'iva prevista da tale disposizione si applica alle seguenti prestazioni mediche che consistono:
- nel procedere a visite mediche di singoli per conto di datori di lavoro o di compagnie di assicurazioni;
- nel procedere a prelievi di sangue o di altri campioni corporali per verificare la presenza di virus, infezioni o altre malattie per conto di datori di lavoro o assicurazioni, oppure
- nel rilasciare una certificazione di idoneità fisica, ad esempio, di idoneità a viaggiare, qualora tali prestazioni siano dirette principalmente a tutelare la salute dell'interessato.

Tale esenzione Iva, invece, NON si applica alle seguenti prestazioni effettuate nell'esercizio della professione medica:
- rilascio di certificati sullo stato di salute di una persona per fini quali il diritto ad una pensione di guerra;
- esami medici condotti al fine della preparazione di un referto medico peritale in materia di questioni di responsabilità e di quantificazione del danno per singoli che intendono intentare un'azione per lesioni personali;
- preparazione di referti medici in seguito agli esami di cui al precedente trattino, nonchè preparazione di referti medici basati su note mediche ma senza procedere ad esami medici;
- esami medici condotti al fine delle preparazione di referti medici per i tali in relazione ad errori medici per singoli che intendo intentare un'azione giurisdizionale;
- preparazione di referti medici in seguito agli esami di cui al precedente trattino, nonchè preparazione di referti medici basati su note mediche ma senza procedere ad esami medici (sentenza del 20 novembre 2003, causa C.-307/01).

In sostanza, dall'esame sommario di tutte le sentenze sopracitate, la Corte di Giustizia UE non esclude a priori che le prestazioni mediche possano fruire dell'esenzione iva. Ciò, ad esempio, accade se il rilascio di un documento peritale da parte di un medico è diretto a dimostrare nei confronti di terzi (ad esempio, il datore di lavoro del soggetto a cui è diretta la perizia medica) che lo stato di salute di una certa persona impone limiti alla sua attività lavorativa ovvero necessita che siano adottate particolari condizioni.

In quest'ipotesi, sempre secondo la Corte di Giustizia UE, lo scopo principale consiste proprio nella tutela della salute e, pertanto, anche ad attività di tale genere deve essere applicata l'esenzione di cui si verte.

Oltretutto, molte Commissioni Tributarie di merito hanno escluso dall'esenzione iva tutte quelle prestazioni mediche consistenti nel rilascio di certificati, cartelle mediche e perizie nel presupposto che tali attività non perseguono il fine terapeutico più volte indicato come requisito essenziale al fine dell'applicazione dell'esenzione iva, come più volte ribadito nelle succitate sentenze comunitarie (sul punto, si rinvia al testo 'Le esenzioni' di A. Viotto, in Tesauro, Giur. sist. dir. trib. - L'IVA, Torino 2001, pagg. 110-114; si rinvia, inoltre, a GT - Rivista di Giurisprudenza Tributaria - n. 3/2004, pagg. 205-215, con nota di commento esauriente di Mario del Vaglio).

Inoltre, si fa presente che il Segretario Nazionale della FNOMCeO, in data 02/02/2004, ha inviato al Ministero dell'Economia e delle Finanze - Dipartimento delle Politiche Fiscali - un'interpellanza in merito alla problematica in questione.

Sino ad oggi, il Ministero ancora non ha risposto ma, secondo me, i principi esposti dalla giurisprudenza comunitaria, peraltro fatti propri dalla giurisprudenza delle Commissioni Tributarie di merito, sono abbastanza chiari nello stabilire quando la prestazione medica rientra o meno nell'esenzione iva del più volte citato art. 10 del D.P.R. n. 633/72.