Dettaglio parere dell'Avv. Maurizio Villani in materia fiscale e tributaria

24/01/2006

Tosap e parcheggi pubblici a pagamento

Quesito

Gentile Avv. Villani, le aree oggetto di concessione da parte del comune del servizio di parcheggio a pagamento sono soggette al pagamento della Tosap da parte del soggetto gestore?

Parere

Egregio Dottore, in merito al quesito da Lei proposto, Le preciso quanto segue.

Preliminarmente, è utile precisare come il presupposto impositivo della tassa per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche (TOSAP), sia costituito, ai sensi degli artt. 38 e 39 del D. Lgs. del 15 novembre 1993, n. 507, dall’occupazione, di qualsiasi natura, di spazi ed aree, anche soprastanti o sottostanti il suolo, appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei Comuni e delle Province, che comporti un’effettiva sottrazione della superficie all’uso pubblico.
Affinché possa sorgere l’obbligazione tributaria, accanto al presupposto dell’occupazione materiale del suolo pubblico, è necessaria, altresì, l’ulteriore condizione della diretta correlazione tra utilizzazione di spazi ed aree pubbliche e beneficio economico ritraibile dagli stessi.
La tematica de quo, è stata frequentemente oggetto di acceso dibattito da parte della giurisprudenza della Suprema Corte, che ritengo sia utile esaminare.
Al riguardo, con riferimento a fattispecie del tutto similari a quella in esame, la Suprema Corte, con sentenza del 12/01/2004, n. 238, ha avuto modo di esprimersi affermando che in tema di tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche, ai sensi degli artt. 38 e 39 del d.lgs. 15/11/1993, n. 507, non rileva la circostanza che il suolo sia, eventualmente, adibito ad un uso pubblico, evidenziandosi, invece, l’alterità tra la figura del concedente (il Comune) e la cooperativa concessionaria del servizio pubblico, in virtù di uno sfruttamento dell'area da parte di un determinato soggetto.
Inoltre, poiché gli spazi aperti sono normalmente in regime di demanialità, salvo prova contraria, nessuna finalità di interesse pubblico – ancorché molto sentita, data la urgente necessità di parcheggi nelle aree urbane – potrebbe dare luogo ad esenzione d’imposta in quanto, sempre ragionando in termini giuspubblicistici, l’area risulta sottratta in ogni caso al libero utilizzo da parte della generalità dei cittadini per essere destinata alla soddisfazione di un bisogno differenziato: quello del parcheggio.
Ciò giustifica, secondo i giudici di legittimità, il pagamento di una tassa per l’utilizzo, a fine particolare, dell’area stessa da parte del titolare della concessione del servizio.
Con successivi interventi, la Suprema Corte ha affinato il proprio pensiero affermando che nel caso di demanio comunale, appartenente alla rete viaria della città, adibita a parcheggio di autoveicoli in concessione a società privata, è compito del giudice di merito accertare, di volta in volta, se nella fattispecie, rilevi l’occupazione da parte del concessionario di un’area comunale, con sottrazione di questa all’uso pubblico, così da integrare il presupposto della Tosap, ovvero se rilevi soltanto l'attribuzione al privato del mero servizio di gestione del parcheggio, con il potere di esazione delle somme dovute dai singoli per l'uso - quale parcheggio dei loro veicoli - dell'area pubblica in discorso e a ciò destinata dal Comune: in quest'ultima evenienza, secondo la Corte, vi sarebbe, se mai, un'occupazione temporanea ad opera del cittadino e non della concessionaria, che non sottrarrebbe al pubblico uso l'area tanto da escludere l'applicabilità della Tosap a carico del concessionario (cfr. sentenza del 21.06.2004, n. 11553).
In altre parole, alla luce di quest’ultimo orientamento giurisprudenziale, il presupposto della Tosap sarebbe determinato dalla sottrazione o meno dell’area, da parte della società privata concessionaria del servizio, all’uso pubblico.
A mio parere, bisogna, invece, risolvere il quesito attraverso un’attenta analisi della disciplina relativa alle ipotesi di esonero dal pagamento del tributo, contenuta nell’art. 49, D. Lgs. n. 507/93 e nell’art 3, comma 63, L. del 28.12.1995, n. 549.
Quanto alle ipotesi obbligatorie di esonero dal tributo, contemplate dall’art. 49, D. Lgs. n. 507/93, è agevole notare come il Legislatore abbia suddiviso i casi di esenzione dal tributo in due categorie:

- la prima ha carattere soggettivo (trattasi delle occupazioni effettuate dallo Stato, dalle Regioni, Province, Comuni e loro consorzi, da enti religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato ecc.) ed è giustificata dalla particolare natura, qualità e funzione dei soggetti che vengono ad essere esclusi dalla chiamata a contribuire alle spese pubbliche;

- la seconda, invece, ha carattere oggettivo dal momento che la ragione della loro previsione si fonda sulla natura dell’attività esercitata dai soggetti beneficiari dell’esenzione stessa.

Quanto a quest’ultima categoria, la questione da Lei prospettata potrebbe rientrare tra i casi di esenzione di cui alla lett. e) di detto articolo (trattasi delle occupazioni con impianti adibiti ai servizi pubblici nei casi in cui ne sia prevista, all'atto della concessione o successivamente, la devoluzione gratuita al Comune o alla Provincia al termine della concessione medesima).
Il Ministero delle Finanze, con Risoluzione del 27.11.1998, n. 179/E, ha, infatti, precisato che 'la delimitazione dell'area di parcheggio con i cosiddetti tognolini, la sbarra sistemata all'ingresso, la macchina distributrice di biglietti, la garitta all'uscita veicolare presso la quale viene effettuato il pagamento del posteggio, ed i parcometri adibiti al prepagamento della sosta e all'emissione dei relativi biglietti, costituiscono elementi sufficienti ad integrare quel concetto di impianto come sopra illustrato. Ne consegue che la devoluzione gratuita di detto impianto prevista dalla convenzione realizza l'ipotesi esonerativa di cui all'art. 49, comma 1, lett. e) del d.lgs n. 507/93'.
Se, dunque, il caso de quo rispecchia la fattispecie appena esposta, è chiaro che, alla luce della Risoluzione cit., nulla è dovuto a titolo di Tosap.

Quanto alla norma contenuta nell’ art 3, comma 63, L. del 28.12.1995, n. 549, il Legislatore ha individuato altri casi in cui i Comuni hanno facoltà di disporre l’agevolazione.
Più precisamente, tale norma prevede che le singole Amministrazioni locali possano stabilire, con apposite deliberazioni, la non applicazione della tassa relativamente alle occupazioni effettuate sui passi carrabili, occupazioni permanenti effettuate con autovetture adibite a trasporto pubblico o privato sulle aree a ciò destinate, nonché, occupazioni permanenti e temporanee del sottosuolo con condutture idriche necessarie per l’attività agricola nei comuni montani.
L’Amministrazione finanziaria ha ritenuto che il tenore della disposizione esonerativa in esame consente la sua applicazione anche alle occupazioni realizzate da terzi concessionari per la realizzazione di parcheggi.
Più precisamente, il Ministero delle Finanze, con Risoluzione del 08.06.2000, n. 85/E, ha chiarito come l’esercizio della facoltà prevista dall’art. 3, comma 63, lett. b), della Legge 28 dicembre 1995 n. 549 – che consente di esonerare dalla tosap le occupazioni permanenti con autovetture adibite a trasporto pubblico o privato sulle aree a ciò destinate – riguardi anche la concessione per l'occupazione permanente di aree appositamente individuate dall'ente e destinate alla gestione di un parcheggio.
In altre parole, il Ministero, facendo riferimento ad una precedente circolare (del 20 febbraio 1996, n. 43/E), ha fatto notare come la possibilità di disporre l'esonero dalla tassa derivi dalla circostanza che il Legislatore della L. n. 549 del 1995 abbia inserito la parola 'privato' ad integrazione della normativa precedentemente in vigore, esprimendo in tal modo il chiaro intento di estendere il beneficio in esame non solo alle occupazioni realizzate con autovetture adibite al trasporto pubblico, come i taxi, ma anche a quelle adibite a trasporto privato con conseguente riconoscimento della concessione al soggetto giuridico - ritenuto idoneo per la gestione di un servizio di parcheggio pubblico a pagamento - delle aree in questione e contestuale esenzione di queste ultime dal pagamento della TOSAP.

A differenza delle ipotesi di esenzione previste dall’art. 49 cit., che, come già detto, sono obbligatorie, le ipotesi di esonero contemplate dall’art. 3 cit. non sono, invece, tassative ma rimesse alla discrezionalità dei singoli Comuni.

Alla luce, quindi, della disciplina prevista dall’articolo 3, comma 63, lett. b) cit., e delle chiare indicazioni fornite dalla predetta Risoluzione del 08.06.2000, n. 85/E, si può affermare che nel caso in questione – sempre che lo stesso non rientri tra le ipotesi di esenzione di cui all’art. 49, lett. e), D. Lgs. n. 507/93 – è opportuno verificare se il proprio Comune si sia avvalso, attraverso Regolamento, della facoltà di disporre l’agevolazione Tosap.

Distinti saluti.